Sobre la plena vigencia de las franquicias fiscales en las locaciones de inmuebles

DEROGACIÓN DE LA LEY 27551

El 29 de diciembre de 2023 entró en vigencia el DNU 70/2023 denominado “Bases para la Reconstrucción de la Economía Argentina” (en adelante, el “DNU”), publicado el 21 de diciembre de 2023 (esto es, a los 8 días desde la publicación).[iii]

En lo que aquí interesa, en el art. 249 del DNU se dispone la derogación de la ley 27551 generando algunas dudas respecto si esta derogación implica la caducidad de las franquicias fiscales introducidas mediante la ley 27737 o si por el contrario, se mantienen las exenciones.

Este comentario no incursiona en la eventual vulneración normativa que representa la derogación de una ley por parte de un decreto, por ser ajeno al propósito del mismo; pero se recuerda que este tipo de decretos están interdictos en materia tributaria (art. 99, 3er. párrafo de la CN). En otros términos, queda claro que un DNU no puede legislar en materia tributaria (ni tampoco, por ejemplo, en materia electoral o partidos políticos).

ULTRAACTIVIDAD DE LAS LEYES

En el ámbito jurídico se utilizan diferentes conceptos para precisar que un acto, contrato, condición o ley, no tienen efecto retroactivo y producen sus efectos desde que se perfecciona la relación jurídica (ex nunc), o bien si tienen carácter retroactivo y su eficacia comienza en el momento en que fueron originados (ex tunc).

El interrogante respecto de este caso es si una ley derogada puede mantener su vigencia (se la conoce como “ultraactividad”), dependiendo claro está, del contexto en que fueron sancionadas las normas respectivas.[iv]

Por ejemplo, en la causa Club 20 de Febrero c/Estado Nacional y/o AFIP s/acción meramente declarativa – medida cautelar. 26/09/06 la CSJ se manifestó a favor de la exención del IVA en ciertas entidades basando la exclusión en el impuesto a la ley 11682 del impuesto a los réditos.[v]

CONSIDERACIONES FINALES

En otros términos, en nuestra opinión, aquí se presenta una ultraactividad de la ley derogada debido a la incorporación de sus disposiciones al resto del ordenamiento vigente. Eso es así debido a que las modificaciones a las leyes fiscales (impuesto a las Ganancias, sobre los Bienes Personales, Débitos y Créditos y Monotributo) quedaron firmes en octubre de 2023 y se independizaron de las normas de fondo, ahora derogadas por el DNU 70/23.

Para eliminar los incentivos fiscales se hubiera requerido del dictado de una ley (y sólo mediante una ley) que debió haber abrogado expresamente cada franquicia fiscal en forma individual por cada impuesto.

Mientras ello no ocurra, mantendrán su plena vigencia con efectos a partir del ejercicio 2023 cada una de las franquicias modificadas por la ley 27737 referidas a en el Impuesto a las Ganancias, sobre los Bienes Personales y Monotributo así como el impuesto sobre los Débitos y Créditos Bancarios.

[i] TÍTULO I (Reformas al Código Civil y Comercial de la Nación). TÍTULO II (Regulación complementaria de las locaciones), TÍTULO III (Programa Nacional de Alquiler Social); TÍTULO IV (Métodos alternativos de resolución de conflictos).

[ii] CAPÍTULO III. Incentivos

Artículo 8º- Monotributo. Modifíquese el inciso e) del artículo 2º del anexo Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS), monotributo, título II de la ley 26.565, que quedará redactado de la siguiente manera:

e) No realicen más de tres (3) actividades simultáneas o no posean más de tres (3) unidades de explotación. En el caso de la actividad de locación de inmuebles, mediante contratos debidamente registrados, se considera como una sola unidad de explotación independientemente de la cantidad de propiedades afectadas a la misma.

Los ingresos provenientes exclusivamente de la locación de hasta dos (2) inmuebles estarán exentos del pago del Monotributo.

Artículo 9º- Bienes personales. Exención. Incorpórese el inciso l) al artículo 21 del título VI del decreto 281/97 (t. o. ley 23.966), de impuesto sobre los bienes personales, que quedará redactado de la siguiente manera:

l) Los inmuebles destinados a locación para casa-habitación, con contratos debidamente registrados, cuando el valor de cada uno de ellos sea igual o inferior al monto establecido en el segundo párrafo del artículo 24.

Artículo 10.- Impuesto a los débitos y créditos bancarios. Incorpórese como inciso d) del artículo 2º de la ley 25.413 el siguiente:

d) Los créditos y débitos en caja de ahorro o cuentas corrientes bancarias utilizadas en forma exclusiva para las operaciones inherentes a la actividad de locación de inmuebles con destino casa-habitación, cuyos contratos se encuentren debidamente registrados, conforme a la reglamentación.

Artículo 11.- Incorpórese como inciso k) al artículo 85 de la ley 20.628 (t.o. 2019) el siguiente:

k) El diez por ciento (10%) del monto total anual de alquileres de inmuebles destinado a casa-habitación. Ambas partes, locatario y locador, podrán hacer uso de esta deducción adicionalmente con otras que existan.

[iii] Se reedita así la polémica respecto si las leyes solo “obligan” a partir de los ocho días de la divulgación pero “desobligan” instantáneamente. Aunque referido al Código Civil anterior al vigente (CCCN según ley 26862), véase del autor “Compraventa de acciones por parte de personas físicas durante el año 2001: vigencia

[iv] Este caso es diferente a si las normas ya derogadas por el DNU pueden ser revertidas y de alguna forma anuladas, no sólo hacia el futuro sino también hacia atrás. “Lo derogado, derogado está y así quedará: a propósito del DNU 70/2023”; Abdelnabe Vila, M. Carolina; PAGBAM Abogados; 15/1/2024.

[v] Considerando 6°) Que a este respecto cabe poner de relieve que con posterioridad a la deducción de la apelación federal fue dictada la ley 25.920 (B.O. 9-9-2004). A raíz de ello, el Tribunal confirió vista a las partes para que expresaran lo que estimasen pertinente sobre dicha normativa. La demandada lo hizo a fs. 440/442 y la actora a fs. 443/447.

La mencionada ley incorporó dos párrafos al artículo, sin número, agregado a continuación del art. 7° de la ley del Impuesto al Valor Agregado (t.o. en 1997 y sus mofificatorias). El primero de ellos sienta el principio de que no son de aplicación al IVA “las exenciones genéricas de impuestos, en cuanto no lo incluyan taxativamente”.

El segundo prescribe que “la limitación establecida en el párrafo anterior no será de aplicación cuando la exención referida a todo impuesto nacional se encuentre prevista en leyes vigentes a la fecha de entrada en vigencia de la ley por la que se incorpora dicho párrafo, incluida la dispuesta por el art. 3° inc. d de la ley 16.656, que fuera incorporada como inc. s del art. 19 de la ley 11.682 (t.o. en 1972 y sus modificaciones)”.

Contador público

[1] TÍTULO I (Reformas al Código Civil y Comercial de la Nación). TÍTULO II (Regulación complementaria de las locaciones), TÍTULO III (Programa Nacional de Alquiler Social); TÍTULO IV (Métodos alternativos de resolución de conflictos).

[1] CAPÍTULO III. Incentivos

Artículo 8º- Monotributo. Modifíquese el inciso e) del artículo 2º del anexo Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS), monotributo, título II de la ley 26.565, que quedará redactado de la siguiente manera:

e) No realicen más de tres (3) actividades simultáneas o no posean más de tres (3) unidades de explotación. En el caso de la actividad de locación de inmuebles, mediante contratos debidamente registrados, se considera como una sola unidad de explotación independientemente de la cantidad de propiedades afectadas a la misma.

Los ingresos provenientes exclusivamente de la locación de hasta dos (2) inmuebles estarán exentos del pago del Monotributo.

Artículo 9º- Bienes personales. Exención. Incorpórese el inciso l) al artículo 21 del título VI del decreto 281/97 (t. o. ley 23.966), de impuesto sobre los bienes personales, que quedará redactado de la siguiente manera:

l) Los inmuebles destinados a locación para casa-habitación, con contratos debidamente registrados, cuando el valor de cada uno de ellos sea igual o inferior al monto establecido en el segundo párrafo del artículo 24.

Artículo 10.- Impuesto a los débitos y créditos bancarios. Incorpórese como inciso d) del artículo 2º de la ley 25.413 el siguiente:

d) Los créditos y débitos en caja de ahorro o cuentas corrientes bancarias utilizadas en forma exclusiva para las operaciones inherentes a la actividad de locación de inmuebles con destino casa-habitación, cuyos contratos se encuentren debidamente registrados, conforme a la reglamentación.

Artículo 11.- Incorpórese como inciso k) al artículo 85 de la ley 20.628 (t.o. 2019) el siguiente:

k) El diez por ciento (10%) del monto total anual de alquileres de inmuebles destinado a casa-habitación. Ambas partes, locatario y locador, podrán hacer uso de esta deducción adicionalmente con otras que existan.

[1] Se reedita así la polémica respecto si las leyes solo “obligan” a partir de los ocho días de la divulgación pero “desobligan” instantáneamente. Aunque referido al Código Civil anterior al vigente (CCCN según ley 26862), véase del autor “Compraventa de acciones por parte de personas físicas durante el año 2001: vigencia

[1] Este caso es diferente a si las normas ya derogadas por el DNU pueden ser revertidas y de alguna forma anuladas, no sólo hacia el futuro sino también hacia atrás. “Lo derogado, derogado está y así quedará: a propósito del DNU 70/2023”; Abdelnabe Vila, M. Carolina; PAGBAM Abogados; 15/1/2024.

[1] Considerando 6°)Que a este respecto cabe poner de relieve que con posterioridad a la deducción de la apelación federal fue dictada la ley 25.920 (B.O. 9-9-2004). A raíz de ello, el Tribunal confirió vista a las partes para que expresaran lo que estimasen pertinente sobre dicha normativa. La demandada lo hizo a fs. 440/442 y la actora a fs. 443/447.

La mencionada ley incorporó dos párrafos al artículo, sin número, agregado a continuación del art. 7° de la ley del Impuesto al Valor Agregado (t.o. en 1997 y sus mofificatorias). El primero de ellos sienta el principio de que no son de aplicación al IVA “las exenciones genéricas de impuestos, en cuanto no lo incluyan taxativamente”.

El segundo prescribe que “la limitación establecida en el párrafo anterior no será de aplicación cuando la exención referida a todo impuesto nacional se encuentre prevista en leyes vigentes a la fecha de entrada en vigencia de la ley por la que se incorpora dicho párrafo, incluida la dispuesta por el art. 3° inc. d de la ley 16.656, que fuera incorporada como inc. s del art. 19 de la ley 11.682 (t.o. en 1972 y sus modificaciones)”.